<< Nazaj na seznam zadetkov
AAAArial|Georgia

Predhodna vprašanja SEU

VSRS Predlog X Ips 51/2021

Evidenčna številka:VS00049821
Datum:13.10.2021
Institut:predlog za predhodno odločanje Sodišča Evropske unije - davek na dodano vrednost (DDV) - oprostitev plačila DDV - pogoji za oprostitev - dobava blaga v drugo državo članico - upravni postopek - davčni inšpekcijski nadzor - pripombe k zapisniku - navajanje novih dejstev in novih dokazov - predložitev listine - Direktiva 2006/112/ES - načelo davčne nevtralnosti - sodna praksa Sodišča Evropske unije
Področje:DAVKI - PRAVO EVROPSKE SKUPNOSTI - PREDHODNO ODLOČANJE SEU - UPRAVNI POSTOPEK - UPRAVNI SPOR
Izvor:VSRS Sklep X Ips 51/2021 z dne 12. 4. 2023
Odločba SEU:Sodba C-664/21 z dne 2. 3. 2023

Odločitev Sodišča EU v zvezi s tem vprašanjem si lahko preberete na:

https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=270829&pageIndex=0&doclang=sl&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=6758376
Senat/sod. posam.:dr. Erik Kerševan (preds.), mag. Tatjana Steinman (poroč.), Andrej Kmecl

Izrek

Vrhovno sodišče zastavlja Sodišču Evropske unije naslednje vprašanje za predhodno odločanje:

Ali določbe Direktive o DDV, zlasti 131. člen in 1. točka 138. člena, ter načela prava EU, zlasti načela davčne davčne nevtralnosti, učinkovitosti in sorazmernosti, nasprotujejo nacionalni ureditvi, ki prepoveduje predlaganje in izvajanje novih dokazov, s katerimi se dokazuje izpolnjevanje vsebinskih pogojev iz 1. točke 138. člena Direktive DDV, že med upravnim postopkom na prvi stopnji, konkretno v pripombah k zapisniku o davčnem inšpekcijskem nadzoru, ki je izdan pred izdajo odločbe o odmeri davka?

Besedilo

Kratka predstavitev dejanskega stanja in postopka v glavni stvari

1. Tožeča stranka, s sedežem v Švici, je dobavljala blago (kozmetične izdelke) kupcu iz Hrvaške, v enem primeru pa kupcu iz Romunije. Tožeča stranka je trdila, da je blago v skladišču v Sloveniji prevzel hrvaški kupec ali tretja oseba za račun kupca (pariteta EXW) in ga odpeljala iz Slovenije v drugo državo članico. Za navedene dobave je uveljavljala oprostitev plačila davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za dobave blaga znotraj Evropske unije (v nadaljevanju EU) na podlagi tedaj veljavne 1. točke 46. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1).

Postopek pred davčnimi organi

2. Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju prvostopenjski davčni organ) je v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora DDV za leto 2017 pri tožeči stranki preverjala evidence in dokumentacijo o dobavah blaga in storitev v druge države članice EU. Tožečo stranko je s sklepom z dne 14. 2. 2019 pozvala k predložitvi celotne dokumentacije glede obravnavanih dobav.

3. Tožeča stranka je skladno z navedenim pozivom predložila račune in kopije tovornih listov (v nadaljevanju CMR), s katerimi je dokazovala, da je bilo blago (iz Slovenije) odpeljano v drugo državo članico. Dobavnic oziroma drugih listin, ki so bile navedene na CMR, pa prvostopenjskemu davčnemu organu tedaj ni predložila, ampak je navedla, da vseh listin nima in da jih skuša pridobiti.

4. Dne 1. 4. 2019 je prvostopenjski davčni organ izdal zapisnik o davčnem inšpekcijskem nadzoru (v nadaljevanju zapisnik) in ga vročil tožeči stranki. Tožeča stranka je v postavljenem roku v pripombah k zapisniku priložila kopije predračunov in dobavnic, s katerimi je (dodatno) dokazovala, da je prišlo do dobave obravnavanega blaga v drugo državo članico. Kot razlog za kasnejšo predložitev dokazil je navedla, da ji njena pisarna v Hamburgu, ki je bila odgovorna za dobave na Hrvaško in ki je prenehala delovati avgusta 2018, v roku ni predala vse dokumentacije.

5. Prvostopenjski davčni organ je 30. 5. 2019 izdal odločbo, s katero je tožeči stranki za leto 2017 dodatno odmeril in naložil v plačilo DDV. V obrazložitvi je ugotovil, da tožeča stranka z računi in CMR ni dokazala, da je bilo blago dejansko odpeljano v drugo državo členico. Zato je ocenil, da pogoji za oprostitev plačila DDV za dobave blaga znotraj EU iz 46. člena ZDDV-1 in 79. člena Pravilnika o izvajanju zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju PZDDV-1) niso izpolnjeni. Prvostopenjski davčni organ pri odločitvi ni upošteval naknadno, po izdaji zapisnika predloženih dokazov (predračunov in dobavnic). Menil je, da jih je tožeča stranka v smislu drugega odstavka 140. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) predložila prepozno, brez opravičljivega razloga. Razlog za zamudo s predložitvijo dokumentacije, ki ga je v pripombah k zapisniku navedla tožeča stranka, je namreč po presoji prvostopenjskega davčnega organa le znak njenega nevestnega poslovanja.

6. Ministrstvo za finance je kot drugostopenjski davčni organ z odločbo zavrnilo pritožbo tožeče stranke. V njej je na eni strani pritrdilo stališču prvostopenjskega davčnega organa o prepozno predloženih naknadnih dokazih, na drugi strani pa je ocenilo, da tudi iz posameznih (naknadno) predloženih dokazil, ki so bila ponovno predložena k pritožbi, ne izhaja, da je bilo blago odpeljano iz Slovenije.

Upravni spor

7. Tožeča stranka je vložila tožbo zoper prvostopenjsko davčno odločbo, ki jo je Upravno sodišče zavrnilo iz bistveno enakih razlogov, kot izhajajo iz odločb davčnih organov. Pritrdilo je torej presoji davčnih organov, da tožeča stranka ni predložila verodostojnih dokazov, da je bilo obravnavano blago odpeljano v drugo državo članico. Glede naknadno predloženih dokazil je (tudi) Upravno sodišče menilo, da razlog za zamudo s predložitvijo dokumentacije, ki ga je navedel tožnik v pripombah k zapisniku, ni opravičljiv v smislu drugega odstavka 140. člena ZDavP-2. Dodalo je, da ga tožnik tudi sicer ni izkazal. Hkrati je soglašalo z dokazno oceno pritožbenega davčnega organa.

8. Tožeča stranka je zoper sodbo Upravnega sodišča vložila predlog za dopustitev revizije, ki mu je Vrhovno sodišče delno ugodilo in revizijo dopustilo s sklepom X DoR 280/2020 z dne 18. 11. 2020 in sicer med drugim tudi za rešitev pomembnega pravnega vprašanja, ali lahko prekluzija navajanja dokazov v davčnem postopku po trenutku izdaje zapisnika o davčnem inšpekcijskem nadzoru (drugi odstavek 140. člena ZDavP-2) prevlada nad načelom nevtralnosti v sistemu DDV.

9. Na tej podlagi je tožeča stranka vložila revizijo. V njej, sklicujoč se na sodbo sodišča Evropske unije (v nadaljevanju SEU) z dne 27. 9. 2007 v zadevi Collée, C- 146/05, ECLI:EU:C:2007:549, zastopa stališče, da načelo prekluzije ne more prevladati nad načelom nevtralnosti v sistemu DDV. Meni, da je treba v primerih, kot je obravnavani, v skladu s prakso SEU presoditi, ali je bila zamuda s predložitvijo dokaza takšna, da bi lahko povzročila izgubo davčnih dohodkov ali ogrozila pobiranje DDV ter ali gre morda za utajo DDV.

10. Ker je odločitev o tem, ali sistem, določen z Direktivo o DDV, nasprotuje nacionalni ureditvi, ki določa, da davčni zavezanci v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora v pripombah k zapisniku (kot vmesnem procesnem dejanju), torej še pred izdajo prvostopenjske davčne odločbe, ne smejo (brez opravičljivega razloga) predložiti novih dokazov, odvisna od pravilne razlage prava EU, je Vrhovno sodišče kot najvišje sodišče v Republiki Sloveniji dolžno zastaviti vprašanje SEU.

Upoštevno pravo

Pravo EU

11. 1. točka 138. člena Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (v nadaljevanju Direktiva o DDV) določa:

„Države članice oprostijo dobave blaga, ki ga prodajalec ali pridobitelj, ali druga oseba za njun račun odpošlje ali odpelje z ozemlja vsake od njih, vendar znotraj Skupnosti, opravljene za drugega davčnega zavezanca ali pravno osebo, ki ni davčni zavezanec, ki deluje kot taka v državi članici, ki ni država članica, v kateri se odpošiljanje ali prevoz blaga začne.“

12. Člen 131 Direktive DDV določa:

„Oprostitve iz poglavij 2 do 9 se uporabljajo brez vpliva na druge določbe Skupnosti in pod pogoji, ki jih določijo države članice zaradi zagotavljanja pravilne in enostavne uporabe teh oprostitev in preprečevanja vsakršnih možnih davčnih utaj, izogibanja in zlorab.“

Nacionalno pravo

13. Tedaj veljavna 1. točka 46. člena ZDDV-1 je določala:

„Plačila DDV so oproščene: 1. dobave blaga, ki ga odpošlje ali odpelje prodajalec ali oseba, ki pridobi blago, ali druga oseba za njun račun z ozemlja Slovenije v drugo državo članico, če se opravijo drugemu davčnemu zavezancu ali pravni osebi, ki ni davčni zavezanec, ki delujeta kot taka v tej drugi državi članici;“

14. Člen 138 ZDDV-1 določa:

„Obračunavanje in plačevanje DDV nadzoruje davčni organ v skladu z zakonom, ki ureja davčni postopek, in z zakonom, ki ureja finančno upravo.“

15. Člen 140 ZDavP-2 določa:

„(1) Davčni organ v desetih dneh po končanem davčnem inšpekcijskem nadzoru sestavi zapisnik, ki ga vroči davčnemu zavezancu. Zapisnik vsebuje ugotovljeno dejansko stanje, ki vključuje vsa dejstva in okoliščine, pomembne za odločbo. V zapisniku se zavezanca za davek opozori glede možnosti in upoštevanja novih dejstev in dokazov iz drugega odstavka tega člena. Na zapisnik lahko zavezanec za davek da pripombe najpozneje v 20 dneh po vročitvi zapisnika, o čemer mora biti zavezanec za davek v zapisniku poučen. Rok za pripombe se podaljša na prošnjo, ki jo vloži zavezanec za davek pred iztekom roka, če so podani upravičeni razlogi za podaljšanje. O podaljšanju roka se odloči s sklepom. Ponovno podaljšanje roka ni dovoljeno.

(2) Zavezanec za davek lahko v pripombah k zapisniku iz prvega odstavka tega člena predlaga nova dejstva in dokaze, vendar mora obrazložiti, zakaj jih ni navedel že pred izdajo zapisnika. Davčni organ sestavi dodatni zapisnik v 30 dneh po prejemu pripomb, če te vplivajo na višino davčne obveznosti. Nova dejstva in dokazi se upoštevajo le, če so obstajali pred izdajo zapisnika in jih zavezanec za davek upravičeno ni mogel navesti ter predložiti pred izdajo zapisnika. Glede vročanja in vlaganja pripomb k dodatnemu zapisniku se uporablja prvi odstavek tega člena.“

16. Prvi odstavek 141. člena ZDavP-2 določa:

„Po končanem davčnem inšpekcijskem nadzoru davčni organ izda odločbo o odmeri po 84. členu tega zakona oziroma odločbo o ugotovitvi nepravilnosti, ki ne vplivajo na višino davčne obveznosti. “

17. Tretji odstavek 238. člena ZUP določa:

„V pritožbi lahko navaja pritožnik nova dejstva in nove dokaze, vendar pa mora obrazložiti, zakaj jih ni navedel že v postopku na prvi stopnji. Nova dejstva in novi dokazi se lahko upoštevajo kot pritožbeni razlogi le, če so obstojali v času odločanja na prvi stopnji in če jih stranka upravičeno ni mogla predložiti oziroma navesti na obravnavi.“

18. Člen 52 ZUS-1 določa:

„V tožbi lahko tožnik navaja nova dejstva in nove dokaze, vendar pa mora obrazložiti, zakaj jih ni navedel že v postopku izdaje upravnega akta. Nova dejstva in novi dokazi se lahko upoštevajo kot tožbeni razlogi le, če so obstajali v času odločanja na prvi stopnji postopka izdaje upravnega akta in če jih stranka upravičeno ni mogla predložiti oziroma navesti v postopku izdaje upravnega akta.“

Vprašanja v zvezi s pravom EU

19. Z določbo 1. točke 46. člena ZDDV-1 je bila v slovenski pravni red prenesena 1. točka 138. člena Direktive o DDV, ki določa obveznost držav članic, da oprostijo dobave blaga znotraj EU.

20. SEU je že pojasnilo,1 da navedena oprostitev – kot odstopanje od temeljnega načela, ki je neločljivo povezano s skupnim sistemom DDV, na podlagi katerega se davek uporabi za vsako transakcijo proizvodnje ali distribucije – temelji na prehodni ureditvi za DDV, ki se uporablja v trgovini znotraj Skupnosti in pri kateri obdavčitev izmenjav med državami članicami temelji na načelu, da davčni prihodek pripada državi članici končne porabe. Oprostitev dobave znotraj Skupnosti v državi članici odhoda pošiljke ali prevoza blaga znotraj Skupnosti, kateri ustreza pridobitev znotraj Skupnosti, ki je obdavčena v državi članici prispetja navedene pošiljke ali prevoza, torej omogoča izognitev dvojni obdavčitvi in posledično kršitvi načela davčne nevtralnosti, ki je neločljivo povezano s skupnim sistemom DDV.2

21.Praksa SEU o tem, kdo mora dokazati, da so izpolnjeni pogoji za oprostitev plačila DDV in kaj mora dokazati, je jasna. Dobava blaga znotraj Unije je oproščena plačila DDV, če je bila lastninska pravica na blagu prenesena na kupca in je dobavitelj (prodajalec) izkazal, da je bilo to blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico in da je po tej odpravi ali prevozu fizično zapustilo ozemlje države članice dobave.3

22. Do katerega trenutka lahko dobavitelj (prodajalec) v upravnem (ali sodnem postopku) predloži dokaze, s katerimi dokazuje, da so izpolnjeni (vsebinski) pogoji za oprostitev plačila DDV po 1. točki 138. člena te direktive, Direktiva o DDV ne določa. V njenem 131. členu je določeno le, da se oprostitve iz poglavij 2 do 9 uporabljajo pod pogoji, ki jih določijo države članice.

23. SEU je že večkrat razsodilo, da ukrepi, ki jih imajo države članice pravico sprejeti, da bi zagotovile pravilno odmero in pobiranje davka ter preprečile davčne utaje, ne smejo preseči tistega, kar je nujno potrebno za dosego teh ciljev Ne smejo se torej uporabiti na način, ki bi ogrozil temeljno načelo nevtralnosti DDV.4 Poleg tega je SEU v zadevi Collée, na katero se sklicuje tožeča stranka, pojasnilo, da temeljno načelo nevtralnosti v skladu z ustaljeno sodno prakso SEU zahteva, da se oprostitev plačila DDV prizna, če so izpolnjene vsebinske zahteve, tudi če nekaterih postopkovnih zahtev davčni zavezanci niso izpolnili. Hkrati je navedlo, da bi lahko drugače bilo samo, če zaradi kršitve takih postopkovnih zahtev ne bi bilo mogoče predložiti trdega dokaza, da so vsebinske zahteve izpolnjene.5

24. Po presoji Vrhovnega sodišča v obravnavani zadevi v postopku v glavni stvari ne gre za to, da bi bile izpolnjene vsebinske zahteve za oprostitev plačila DDV, postopkovne pa ne (kot v zadevi Collée), ampak gre, kot že obrazloženo, za vprašanje, do katerega trenutka je mogoče v postopku pred prvostopenjskim davčnim organom, torej še pred izdajo odmerne odločbe, predložiti dokaze, da so izpolnjeni vsebinski pogoji za oprostitev plačila DDV. Lahko bi torej šlo za to, da zaradi kršitve formalne zahteve ni bilo mogoče ugotoviti, ali so izpolnjeni vsebinski pogoji za oprostitev DDV.

25. S podobnim vprašanjem6 se je sicer ukvarjalo SEU v sodbi z dne 9. 9. 2021 v zadevi GE Auto Service Leasing, C-294/20, ECLI:EU:C:2021:723. V njej se je prav tako sklicevalo na ustaljeno sodno prakso, po kateri načelo nevtralnosti DDV zahteva, da se odbitek ali vračilo vstopnega DDV odobri, če so izpolnjene vsebinske zahteve, tudi če davčni zavezanci niso izpolnili nekaterih formalnih zahtev. Hkrati je tudi v tej zadevi poudarilo, da bi bilo drugače, če zaradi kršitve takih formalnih zahtev ne bi bilo mogoče predložiti trdnega dokaza, da so bile vsebinske zahteve izpolnjene.7 Vendar pa je ugotovilo, da pri vprašanju (ki je podoben, kot v obravnavani zadevi) ni šlo za kršitev formalnih zahtev, ki preprečujejo predložitev dokazil o izpolnjevanju vsebinskih zahtev za upravičenost do vračila DDV, ampak, da se je spor o glavni stvari nanašal na trenutek, do katerega je ta dokaz mogoče predložiti.8

26. V tej zvezi je SEU v citirani sodbi pojasnilo, da uvedba nacionalnega ukrepa - s katerimi se dokazi, predloženi po tem, ko je bila odločba o zavrnitvi zahtevka za vračilo sprejeta, ne upoštevajo – ni urejena z Osmo direktivo Sveta z dne 6. 12. 1979 o uskladitvi zakonov držav članic o prometnih davkih - postopki za vračilo davka na dodano vrednost davčnim zavezancem, katerih sedežni na ozemlju države (v nadaljevanju Osma direktiva o DDV). V skladu z načelom procesne avtonomije držav članic zato ta ukrep spada v notranji pravni red vsake države članice. Vendar pa tak ukrep po mnenju SEU ne sme biti manj ugoden od tistih, ki urejajo podobne nacionalne položaje (načelo enakovrednosti), in v praksi ne sme onemogočati ali čezmerno oteževati uveljavljanja pravic, ki jih priznava pravni red Unije (načelo učinkovitosti).9 Pri tem je glede načela učinkovitosti ponovno poudarilo, da je v skladu z ustaljeno sodno prakso možnost vložitve zahtevka za vračilo preplačila DDV brez kakršnih koli časovnih omejitev v nasprotju z načelom pravne varnosti, ki zahteva, da davčni položaj davčnega zavezanca glede njegovih pravic in obveznosti v razmerju do davčne uprave ne more biti neskončno dolgo izpodbojen.10

27. SEU je torej v citirani zadevi sprejelo stališče, da je treba določbe Osme direktive o DDV in načela prava EU, zlasti načelo davčne nevtralnosti, razlagati tako, da ne nasprotuje temu, da se zahtevek za vračilo davka na dodano vrednost (DDV) zavrne, če davčni zavezanec pristojnemu davčnemu organu v določenem roku (niti na njegovo zahtevo) ni predložil vseh dokumentov in informacij, ki se zahtevajo za dokaz upravičenosti davčnega zavezanca do vračila DDV, ne glede na to, da je davčni zavezanec te dokumente in informacije na lastno pobudo predložil v okviru postopka s pritožbo ali sodnega postopka zoper odločbo, s katero je bila zavrnjena taka pravica do vračila, če se spoštujeta načeli enakovrednosti in učinkovitosti, kar pa mora preveriti nacionalno sodišče.

28. Iz navedenega bi se lahko razumelo, da je vprašanje, ki se v obravnavanem postopku postavlja, že rešeno (acte éclairé), vendar pa Vrhovno sodišče ugotavlja, da pravne in dejanske okoliščine zadeve C-294/20 v bistvenem niso primerljive z obravnavano zadevo.

29. V zadevi C-294/20 je bilo namreč sporno (ne)upoštevanje novih dokazov v pritožbenem upravnem postopku11 in nato še v sodnem postopku, torej že po izdani prvostopenjske davčne odločbe, med tem, ko je v obravnavani zadevi sporno (ne)upoštevanje novih dokazov, ki so bili predloženi v pripombah k zapisniku, torej že med upravnim postopkom na prvi stopnji oziroma pred izdajo prvostopenjske davčne odločbe. Postopek davčnega inšpekcijskega nadzora se namreč (ne glede na prvi stavek prvega odstavka 140. člena ZDavP-2) ne konča z izdajo zapisnika (in podanimi pripombami nanj), ampak šele z odločbo o odmeri davka (prvi odstavek 141. člena ZDavP-2). Namen zapisnika po 140. členu ZDavP-2, ki predstavlja le vmesno procesno dejanje v postopku, je torej le v tem, da se davčni zavezanec (praviloma šele tedaj) seznani z dotedanjim uspehom postopka dokazovanja (torej s strani davčnega organa ugotovljenim dejanskim stanjem, ki vključuje vsa dejstva in okoliščine, pomembne za odločbo) in nanj poda pripombe. Če davčni zavezanec v pripombah k zapisniku predlaga nove dokaze, s katerimi nasprotuje ugotovljenemu dejanskemu stanju, mora obrazložiti, zakaj jih ni navedel že pred izdajo zapisnika, nova dejstva in dokazi pa se upoštevajo le, če so obstajali pred izdajo zapisnika in jih zavezanec za davek upravičeno ni mogel navesti ter predložiti pred izdajo zapisnika.

30. Poleg navedenega pa je SEU v zadevi C-294/20 načelo nevtralnosti razlagalo v povezavi s pravico do odbitka DDV in Osmo direktivo o DDV, ki je bila kasneje razveljavljena z Direktivo sveta 2008/09/ES z dne 12. 2. 2008 o podrobnih pravilih za vračilo davka na dodano vrednost, opredeljenih v Direktivi 2006/112/ES, davčnim zavezancem, ki nimajo sedeža v državi članici vračila, ampak v drugi državi članici. Ta direktiva pa se skladno z njenim 4. členom ne uporablja za zneske DDV, ki so bili zaračunani za dobavo blaga, ki je oproščena ali ki se lahko oprosti v skladu s 138. členom Direktive o DDV.

31. Vrhovnemu sodišču se zato ob sprejetih stališčih SEU glede na okoliščine obravnavanega primera zastavlja vprašanje, ali je mogoče stališče iz zadeve C- 294/20 uporabiti tudi v zadevi, kot je obravnavana.

32. Glede na to, da je razlaga pojma „opravičljivih razlogov“,12 odvisna od okoliščin posameznega primera in glede na to, da je SEU (sicer v zvezi z razlago Osme direktive o DDV) že sprejelo stališče, da njene določbe državam članicam ne preprečujejo, da bi po sprejetju odmerne določbe sprejele predložitev novih dokazov,13 se Vrhovnemu sodišču zastavlja vprašanje, ali je prepoved navajanja novih dejstev in predlaganja novih dokazov v časovnem trenutku (kot je obravnavani) že sama po sebi, torej ne glede na možnost, da jo je mogoče deloma „prebiti“ iz prej omenjenih opravičljivih razlogov, nezdružljiva s sistemom, določenim z Direktivo o DDV, še posebej z načeli davčne nevtralnosti, učinkovitosti in sorazmernosti.

33. Na eni strani prepoved navajanja (in predlaganja) novih dejstev in dokazov namreč res omogoča ekonomičnost in učinkovitost postopka davčnega inšpekcijskega nadzora, vendar pa bi (lahko) na drugi strani čezmerno oteževala uveljavljanje pravic, ki jih priznava pravni red EU, saj davčnega zavezanca že pred izdajo odmerne odločbe omejuje pri dokazovanju vsebinskih pogojev za oprostitev plačila DDV.

34. Da bi lahko šlo za čezmerno oteževanje uveljavljanja pravic davčnih zavezancev, bi lahko namreč po analogiji izhajalo iz sodne prakse SEU, ki v zvezi s popravki računov, na podlagi katerih davčni zavezanci uveljavljajo pravico do odbitka DDV, loči, ali je bil popravljen račun davčnemu organu predložen pred sprejemom odmerne odločbe, ali šele po tem. V prvem primeru davčnemu zavezancu, kadar so vsi nujni vsebinski pogoji za pridobitev pravice do odbitka DDV izpolnjeni in kadar je pred sprejetjem odločbe zadevnega organa temu predložil popravljen račun, te pravice načeloma ni mogoče odreči, ker je bila na prvotnem računu napaka.14 V drugem primeru pa je SEU zavzelo stališče, da določbe Šeste direktive Sveta z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic o prometnih davkih – Skupni sistem davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero (77/388/EGS), kakor je bila tedaj spremenjena z Direktivo Sveta 94/5/ES z dne 14. februarja 1994, ne nasprotujejo nacionalni ureditvi, na podlagi katere je lahko davčnim zavezancem, prejemnikom storitev, ki imajo nepopolne račune, zavrnjena pravica do odbitka DDV, čeprav so ti računi po sprejetju take zavrnilne odločbe dopolnjeni s predložitvijo podatkov za dokaz dejanskega obstoja, narave in zneska zaračunanih transakcij.15

35. Poleg tega Vrhovno sodišče meni, da je načelo pravne varnosti (ki po sodni praksi SEU izhaja iz potrebe, da davčni položaj davčnega zavezanca glede njegovih pravic in obveznosti v razmerju do davčne uprave ne more biti neskončno dolgo izpodbojen) v tem postopku varovano že s prekluzivnimi roki za vložitev pravnih sredstev (po izdaji odmerne odločbe), pa tudi s kasneje določeno prepovedjo navajanja dejstev in dokazov v pritožbenem upravnem postopku (tretji odstavek 238. člen ZUP)16 in upravnem sporu (52. členu ZUS-1). Da takšna prepoved navajanja novih dejstev (v teh fazah postopka) sama po sebi ni v nasprotju z načelom davčne nevtralnosti DDV, pa je SEU, kot obrazloženo, že presodilo v zadevi GE Auto Service Leasing.

Vprašanje za predhodno odločanje:

36. Glede na navedeno Vrhovno sodišče zastavlja Sodišču Evropske unije naslednje vprašanje za predhodno odločanje:

Ali določbe Direktive o DDV, zlasti 131. člen in 1. točka 138. člena, ter načela prava EU, zlasti načela davčne davčne nevtralnosti, učinkovitosti in sorazmernosti, nasprotujejo nacionalni ureditvi, ki prepoveduje predlaganje in izvajanje novih dokazov, s katerimi se dokazuje izpolnjevanje vsebinskih pogojev iz 1. točke 138. člena Direktive DDV, že med upravnim postopkom na prvi stopnji, konkretno v pripombah k zapisniku o davčnem inšpekcijskem nadzoru, ki je izdan pred izdajo odločbe o odmeri davka?

----------------------------

1 Tako npr. tudi sodba v zadevi Collée, 22. točka obrazložitve.

2 V tem smislu sodba z dne 27. septembra 2007 v zadevi Teleos in drugi, C-409/04, ECLI:EU:C:2007:548, 24. in 25. točka obrazložitve.

3 Tako npr. tudi sodba v zadevi Teleos, 42. točka obrazložitve.

4 Tako npr. tudi sodba v zadevi Collée, točka 26 obrazložitve.

5 Prav tam, 31. točka obrazložitve sodbe.

6 Šlo je za vprašanje, ali je treba šteti za dopustno, da davčni zavezanec po tem, ko je davčna uprava od njega večkrat zahtevala, naj dokaže, da izpolnjuje pogoje za pravico do vračila, brez kakršne koli razumne utemeljitve ne izpolni te zahteve in po zavrnitvi vračila odlaša s predložitvijo dokazil do postopka z upravno pritožbo ali sodnega postopka (38. točka obrazložitve sodbe).

7 Glej 53. točko obrazložitve sodbe.

8 Glej 56. točko obrazložitve sodbe.

9 Glej 59. točko obrazložitve sodbe.

10 Glej 60. točko obrazložitve sodbe.

11 Pri tem je treba poudariti, da je bila tožeča stranka v zadevi C-294/20 s predložitvijo dokazov prekludirana šele v pritožbi zoper sklep španske davčne uprave o zavrnitvi upravne pritožbe z dne 1. 2. 2010 zoper sklep španske uprave z dne 18. 2. 2009 o zavrnitvi zahtevkov za vračilo DDV, torej šele v pritožbenem upravnem postopku pred Tribunal Económico-Administrativo Central (osrednjo komisijo za gospodarske in upravne zadeve), in kasneje v sodnem postopku pred Audiencia Nacional (osrednjim sodiščem), ne pa tudi v pritožbi zoper sklep španske uprave z dne 18. 2. 2009 o zavrnitvi zahtevkov za vračilo DDV, o kateri je odločala španska uprava s sklepom z dne 1. 2. 2010, vsekakor pa ne že pred izdajo sklepa z dne 18. 2. 2009.

12 V dosedanji slovenski sodni praksi je davčni zavezanec moral izkazati, da (novih) dejstev in dokazov brez svoje krivde ni mogel navesti do izdaje zapisnika.

13 Prim. 58. točko obrazložitve sodbe v zadevi GE Auto Service Leasing.

14 Prim. sodbo z dne 8. 5. 2013, Petroma Transports in drugi, C-271/12, ECLI:EU:C:2013:297, 34. točka obrazložitve.

15 Prim. sodbo v zadevi Petroma Transports, 35. točka obrazložitve.

16 Navedene določba se uporablja tudi v davčnem (upravnem) postopku.


Zveza:

EU - Direktive, Uredbe, Sklepi / Odločbe, Sporazumi, Pravila
Direktiva Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost - člen 131, 138, 138-1

Mednarodne Pogodbe
Pogodba o ustanovitvi Evropske skupnosti (PES) - člen 267

RS - Ustava, Zakoni, Sporazumi, Pogodbe
Zakon o davku na dodano vrednost (2006) - ZDDV-1 člen 46, 46-1, 138
Zakon o davčnem postopku (2006) - ZDavP-2 člen 140, 141, 141/2
Zakon o splošnem upravnem postopku (1999) - ZUP člen 238, 238/3
Zakon o upravnem sporu (2006) - ZUS-1 člen 52
Datum zadnje spremembe:
29.03.2024

Opombe:

P3NldS0xMzc=