<< Nazaj na seznam zadetkov
AAAArial|Times New Roman

Upravno sodišče
Javne finance

sodba I U 463/2012
ECLI:SI:UPRS:2012:I.U.463.2012

Evidenčna številka:UL0005977
Datum odločbe:03.07.2012
Področje:DAVKI
Institut:DDV - dodatna odmera DDV - neplačujoči gospodarski subjekti - navidezni pravni posli - fiktivni računi - opravljanje storitev - dobava blaga

Jedro

Pravica do odbitka DDV nastane v trenutku, ko nastane obveznost obračuna DDV.

Odbitek vstopnega DDV je pravica, ki gre davčnemu zavezancu ob izpolnjevanju določenih pogojev. Tožnik je tisti, ki mora izkazati, da so mu bile storitve opravljene s strani tistega, ki mu je izdal račun, saj na podlagi navedenega računa uveljavlja davčne ugodnosti. Dokazno breme trditev v davčnem postopku je na strani davčnega zavezanca, če ta zakon ali drug zakon o obdavčenju ne določa drugače.

Izrek

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Obrazložitev

1. Z izpodbijano odločbo je Davčni urad Ljubljana (v nadaljevanju prvostopenjski organ) tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (DDV) v znesku 6.985,47 EUR in pripadajoče obresti v znesku 699,50 EUR in sicer za davčno obdobje december, november, september, januar, marec in junij 2007 (I. točka izreka). Iz II. točke izreka izhaja, da morajo biti odmerjen davek in obresti v skupnem znesku 7.684,97 EUR plačani v 30 dneh od vročitve odločbe, po preteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe. Iz III. in IV. točke izreka pa izhaja, da tožnik ni zahteval povrnitve stroškov ter da stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ in da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe. Iz obrazložitve izhaja, da je prvostopenjski organ pri tožniku opravil davčni inšpekcijski nadzor (DIN) DDV za obdobje od 1. 1. 2007 do 31. 12. 2007. O ugotovitvah je davčni organ sestavil zapisnik z dne 21. 10. 2009, na katerega je tožnik podal pripombe, na katere je odgovorjeno v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Iz knjige prejetih računov je bilo ugotovljeno, da je tožnik uveljavljal pravico do odbitka vstopnega DDV po določilih 63. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) na podlagi prejetih računov dobaviteljev za njemu opravljene storitve in dobave blaga. Odbitek je bil uveljavljan tudi na podlagi računov dobaviteljev, za katere je bilo z navzkrižno kontrolo že ugotovljeno, da gre za družbe, ki le navidezno opravljajo gospodarsko dejavnost. Ti dobavitelji so naslednji: A. d.o.o.; B. d.o.o.; C. d.o.o.; D. d.o.o; E. d.o.o.

2. Davčni organ je ugotovil, da so računi, izdani s strani zgoraj navedenih dobaviteljev, fiktivne oziroma neverodostojne listine, saj ne temeljijo na resničnih transakcijah. Storitve, navedene na teh računih, izdajatelji računov niso opravili. Davčni organ je pridobil podatke v postopkih DIN pri navedenih družbah, ugotovitve iz teh postopkov so navedene na 3. do 8. strani obrazložitve izpodbijane odločbe. Ugotavlja, da navedene družbe predstavljajo „missing trader“ družbe oziroma „neplačujoče gospodarske subjekte“, kot takšne družbe imenuje Uredba Komisije Evropskih skupnosti št. 1925/2004 (UL L, št. 331/13). Glede na to, da je tožnik poleg prejetih računov predložil samo pogodbe, sklenjene s temi dobavitelji, čeprav jih le-ti v obsegu in na način, kot je določen v pogodbi niti niso mogli izvršiti, je davčni organ zavzel stališče, da je tožnik neupravičeno odbijal vstopni DDV.

3. Davčni organ se sklicuje na četrti odstavek 67. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1), ki se nanaša na uveljavljanje pravice do odbitka vstopnega DDV in na Šesto direktivo Sveta 77/388/EGS z dne 17. 5. 1977 (v nadaljevanju Šesta direktiva) ter sodbo Sodišča EU (prej Sodišče Evropskih skupnosti) v združeni zadevi C-439/04 in C-440/04. Iz slednje izhaja, da se zavezancu za davek ne prizna pravica do odbitka vstopnega DDV, kadar se glede na objektivne elemente ugotovi, da je tožnik vedel oziroma bi moral vedeti, da sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV. Ker je tožnik v obračunu DDV neupravičeno odbijal vstopni DDV po računih, po katerih transakcije resnično sploh niso bile opravljene, je kršil določila 63. člena in 67. člena ZDDV-1.

4. Pritožbeni organ se z odločitvijo prvostopenjskega organa strinja, tožnikove ugovore pa zavrača. Navaja, da iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je v konkretnem primeru davčni organ ugotavljal tudi dejstva oz. okoliščine, ki kažejo na to, da je v primerih konkretnih (spornih) nabav prišlo do zlorabe sistema DDV, in da je tožnik vedel oz. bi moral vedeti, da sodeluje v poslih, ki bodo pripeljali (tudi) do davčnih zatajitev. Tudi pritožbeni organ je ob vpogledu v navedene račune imenovanih družb ugotovil, da so v bistvu neverodostojne listine, ker iz njih vrsta zaračunanih storitev, kdaj, na katerem objektu in s katerimi sredstvi so bile opravljene, ni mogoče ugotoviti iz vseh spornih računov. Drugostopenjski organ poudarja, da ne glede na izdajatelja, tožnik ne razpolaga z nobeno drugo dokumentacijo o dobavi blaga in opravljenih storitvah, kar pomeni, da ne izkazuje na verodostojen način zaračunanih storitev in dobav blaga po spornih računih. Sklicuje se tudi na Slovenske računovodske standarde (SRS 2006), po katerih morajo listine, na podlagi katerih se v poslovnih knjigah izkazujejo stanja sredstev in obveznosti, prihodki in odhodki, vstopni in izstopni DDV biti sestavljene do take mere, da je iz njih jasno in brez dvoma razvidno katere dogodke odražajo v smislu natančnega opisa poslovnega dogodka z natančno predstavitvijo njegove vsebine (SRS 21.7.). Glede na to, da v obravnavanem primeru odločitev davčnega organa temelji tudi na ugotovitvi, da dobave blaga in storitve po izstavljenih računih niso bile opravljene s strani izdajateljev računov, se davčnemu organu niti ne bi bilo treba ukvarjati z ugotavljanjem, ali je tožnik vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri transakciji, ki pomeni zlorabo DDV.

5. Tožnik v tožbi navedeno odločitev izpodbija in uveljavlja vse tožbene razloge iz 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1), saj meni, da je izpodbijana odločba napačna in nezakonita. Davčni organ je iz zatrjevanih „navzkrižnih kontrol“ pri nekaterih tožnikovih dobaviteljih ugotovil, da gre za t. i. „missing trader“ družbe, ki niso mogle opraviti storitev za tožnika. Ugotovitev tožene stranke je napačna, predvsem pa dokazno nepodprta. To, da naj bi bile družbe fiktivne, tožnik ni vedel do prejema izpodbijane odločbe in zanje niti ni mogel vedeti. Vsi „sporni dobavitelji“, ki so tožniku izdali račune, so v letu 2007 glede na javno dostopne podatke (Ajpes) aktivno poslovali na trgu, ugotavljanje zakonitosti poslovanja drugih gospodarskih družb pa ni v sferi tožnika. Tožnik poudarja, da so bile storitve dobaviteljev opravljene za tožnikove naročnike oziroma po izdaji računa za tožnikove kupce, katerim je tožnik skladno z zakonskimi in podzakonskimi predpisi tudi izdal račune, kar je razvidno iz poslovne knjige izdanih računov. Iz slednje je razvidno, da je tožnik ravnal skrbno, zakonito in skladno z vsemi veljavnimi predpisi. Tožnik je osebi, ki je vodila predmetni davčni postopek, pokazala knjigo izdanih računov in ji predlagal, da ji izroči kopijo teh izdanih računov, kar pa je ta zavrnila. Meni, da je tožena stranka ravnala nezakonito in je prekoračila svoja zakonska pooblastila s tem, da je svojo odločitev oprla na nedokazana dejstva t. j. ugotovitve, da naj bi tožnik pomagal storilcem goljufije in tako postal tudi sam sostorilec.

6. Tožnik je za opravljene storitve dobaviteljev oz. njihovih delavcev po izdanih računih plačal DDV, ki si ga je skladno s 62. in v povezavi s 63. členom ZDDV-1 odbil. Potemtakem bi moral davčni organ iti naprej po verigi in preverjati stanje pri naročnikih oz. tožnikovih kupcih, saj so tudi oni po takšnem interpretiranju del organizirane kriminalne združbe, ki se okorišča na račun države z utajo davka. Ugotavljanje tega pa je v pristojnosti sodišča, kot to ugotavlja tudi sama tožena stranka, ki se celo sklicuje na odločitev Sodišča EU. Objektivne okoliščine, ki jih tožena stranka navaja v svoji odločbi, so okoliščine, za katere je izvedela ob opravljanju drugih inšpekcijskih nadzorov in gre za podatke, ki so lahko znani le toženi stranki. Tožnik za te objektivne okoliščine ni vedel in ni mogel vedeti, da dobavitelji blaga oz. storitev DDV niso plačali. Tožnik poudarja, da ugotavljanje dejstev glede tožnikove vpletenosti v izvrševanje kaznivega dejanja, ki se preganja po uradni dolžnosti ni v pristojnosti tožene stranke, temveč je v sodni pristojnosti. Zoper tožnika ni bil nikoli uveden kazenski postopek. Tožnik se sklicuje na 1. točko prvega odstavka 279. člena ZUP, po katerem se za nično izreče odločba, ki je bila izdana v upravnem postopku v zadevi iz sodne pristojnosti. Meni, da je to določbo potrebno interpretirati skladno s 148. in 149. členom ZUP, ki pravi, da mora organ, ki vodi postopek, nemudoma prekiniti postopek, če se predhodno vprašanje nanaša na obstoj kaznivega dejanja ter je organ, ki vodi postopek glede vprašanja, ali sta podana kaznivo dejanje in storilčeva kazenska odgovornost, vezan na pravnomočno kazensko sodbo kazenskega sodišča, s katero je obtoženec spoznan za krivega. Tožnik zato meni, da je očitno, da je tožena stranka grobo kršila določbe upravnega postopka ob izdaji izpodbijane odločbe, izpodbijana odločba pa temelji na nepravilnem in zmotnem dejanskem stanju. Tožnik predlaga, da sodišče tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi, toženi stranki pa naloži plačilo stroškov postopka.

7. Tožba ni utemeljena.

8. V obravnavanem primeru gre za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV tožniku na podlagi računov, ki so jih izdale družbe A. d.o.o., B. d.o.o., C. d.o.o., D. d.o.o. in E. d.o.o., za katere prvostopenjski organ ugotavlja, da so „neplačujoči gospodarski subjekti“ oziroma t. i. „missing traderji“, glede spornih računov pa ugotavlja, da navedene družbe dobav in storitev, zaračunanih po navedenih računih, niso opravile in da so bili navedeni računi izdani le z namenom pridobitve davčnih ugodnosti. Davčni organ se sklicuje na prakso Sodišča EU (sodba v združeni zadevi C-439/04 in C-440/04), iz katere je razvidno, da nedvomno ne gre pravica do odbitka vstopnega DDV v primeru, ko gre za zlorabo pravic in za transakcije, katerih edini cilj je pridobitev davčne ugodnosti, če je mogoče očitati subjektivni element.

9. Po presoji sodišča je v obravnavani zadevi odločujoča okoliščina na strani tožnika ugotovitev, da tožnik v svoji poslovni dokumentaciji ni predložil verodostojnih dokazil, s katerimi bi lahko in tudi moral dokazati, da so njemu zaračunane storitve in dobave zanj tudi zares opravili navedeni „neplačujoči gospodarski subjekti“ ali „missing traderji“, kot jih opredeljuje Uredba Komisije (ES) št. 1295/2004, ki na računih izkazanega in dolgovanega DDV niso plačali. Tožnik listinsko ni izkazal, da bi bile dobave in storitve, ki so jih tožniku zaračunale družbe A. d.o.o., B. d.o.o., C. d.o.o., D. d.o.o. in E. d.o.o., res opravljene s strani navedenih družb. V postopku je bilo ugotovljeno, da tožnik ne razpolaga z nobeno dokumentacijo o dobavi blaga in opravljenih storitvah, kar pomeni, da ne izkazuje na verodostojen način zaračunanih storitev in dobav blaga po spornih računih. Zgolj sklenjene pogodbe o poslovnem sodelovanju pa niso dokaz, da bi bile storitve oz. dobave po spornih računih res opravljene s strani izdajateljev računov. Tožnikova dolžnost pa je bila, da dobave in storitve s strani navedenih družb ustrezno oziroma verodostojno dokumentira.

10. Pravilne so tudi ugotovitve drugostopenjskega organa, da so sporni računi neverodostojne listine, ker iz njih vrste zaračunanih storitev, kdaj, na katerem objektu in s katerimi sredstvi so bile opravljene, ni mogoče ugotoviti. Sodišče se strinja, da je nenavadno, je družba E. d.o.o. izdala tožniku petnajst računov za raznovrstne storitve (od prevozov odpadkov, prevozov gradbenega materiala, najema viličarja, najema delovne sile), iz katerih ni mogoče ugotoviti kam in s katerim sredstvi so bili opravljeni prevozi, kateri viličar je dala družba v najem ter katere delavce in za katere objekte ga je dajala v najem. Nenavadno je tudi, da so bili vsi sporni računi navedene družbe, ne glede na vrsto zaračunanih storitev, izdani v istem znesku 400,00 EUR. Tudi s strani drugih družb (B. d.o.o., D. d.o.o.) so bili tožniku zaračunani najemi delovne sile, kjer je na računih pri tem navedena zgolj količina zaračunanih ur, ne pa obdobje, kateri delavci in s katerimi sredstvi so delali na določenih objektih. Družba C. d.o.o. je tožniku po enem računu z dne 28. 10. 2007 tožniku prodala kar 9077 kg odpadnega železa ter 1600 kg trdega aluminija, o čemer tožnik ni priložil nobenih dokazil (tehtalne liste, prejemnice, itd...), to je dokumentov, ki bi spremljali izvor blaga. Družba A. d.o.o. je tožniku prodala določeno blago po računu z dne 31. 10. 2007, ki ni niti določno identificirano na računu, razvidna je le količina in vrednost blaga, za katerega tožnik ni predložil nobenih dokazil o njegovem izvoru in prevzemu. Iz razloga, ker tožnik z verodostojnimi listinami ni izkazal, da so bile dobave blaga in storitve opravljene s strani izdajateljev računov, po presoji sodišča za zadevo ni bistveno, ali je tožnik vedel ali bi moral vedeti, da sodeluje pri transakciji, ki pomeni zlorabo DDV.

11. Pravica do odbitka DDV nastane v trenutku, ko nastane obveznost obračuna DDV (62. člen ZDDV-1). Odbitek vstopnega DDV je torej pravica, ki gre davčnemu zavezancu ob izpolnjevanju določenih pogojev. Tožnik je tisti, ki mora izkazati, da so mu bile storitve opravljene s strani tistega, ki mu je izdal račun, saj tožnik na podlagi navedenega računa uveljavlja davčne ugodnosti. Dokazno breme trditev v davčnem postopku je na strani davčnega zavezanca (76. člen ZDavP-2), če ta zakon ali drug zakon o obdavčenju ne določa drugače. Davčni zavezanec dokazuje svoje trditve v davčnem postopku praviloma s pisno dokumentacijo ter poslovnimi knjigami in evidencami, ki jih vodi v skladu s tem zakonom ali zakonom o obdavčenju, lahko pa predlaga tudi izvedbo dokazov z drugimi dokaznimi sredstvi (77. člen ZDavP-2).

12. Knjigovodske listine so verodostojne, če se pri kontroliranju pokaže, da lahko strokovno usposobljene osebe, ki niso sodelovale v poslovnih dogodkih, na njihovi podlagi jasno in brez kakršnihkoli dvomov spoznajo naravo in obseg poslovnih dogodkov (SRS 21.12.). Tožnik v svoji dokumentaciji drugega kot ugotavlja prvostopenjski organ ni izkazal, predvsem pa ni dokazal, da bi navedene dobave in storitve, od katerih je odbijal vstopni DDV, opravili izdajatelji računov. Ker tožnik uveljavlja davčne ugodnosti iz tega naslova in ker je davčni organ podvomil v verodostojnost teh računov, bi moral dokazati, da so bile zanj res opravljene storitve s strani izdajateljev računov (63. člen in 67. člen ZDDV-1). Dolžnost davčnih zavezancev je, da v času nastanka poslovnega dogodka poskrbijo za to, da ob tem nastanejo tudi pisni dokazi o dejanski izvedbi posla in te skrbno hranijo, v skladu z določili pozitivne zakonodaje, ter v primeru potrebe (npr. davčnega nadzora) s temi listinami verodostojno izkažejo resničnost opravljenega prometa.

13. Ker je izpodbijana odločitev pravilna iz razloga, ker tožnik ni predložil verodostojnih listin, iz katerih bi izhajajo, da so sporne dobave in storitve opravili izdajatelji računov, se sodišče do tožnikovih ugovorov, ki se nanašajo na subjektivni element (vedenje, da je tožnik sodeloval pri davčni utaji), niti ni opredeljevalo. V postopku, v katerem je bila izdana izpodbijana odločba, je tožnik sodeloval, bil je seznanjen z vsemi ugotovitvami (zapisnik DIN z dne 30. 11. 2011) in je imel možnost dajati izjave in pripombe na ugotovitve prvostopenjskega organa ter dostaviti vso dokumentacijo, s katero je razpolagal, in ki se je nanašala na zaračunane dobave in storitve. Vendar tožnik ni izkazal, da so bile storitve in dobave, zaračunane s spornimi računi, res opravljene prav s strani izdajateljev računov.

14. Zgolj računi in njihovo plačilo še ne izkazujeta resničnost opravljenih storitev. Takšno stališče izhaja tudi iz prakse Sodišča EU (C-342/87) v zadevi Genius Holding BV, da mora biti na računu zaračunana dejanska transakcija, da je DDV resnično dolg do države oz. da nastane pravica do odbitka vstopnega DDV. Zgolj zato, ker je DDV na računu naveden, ne da bi bila zaračunana resnična transakcija, pomeni, da DDV ni resnično dolg do države oz. da ne nastane pravica do odbitka vstopnega DDV, tako kot v obravnavanem primeru. Ne zadošča ugotovitev, da so bile dobave in storitve opravljene, na kar se sklicuje tožnik, pač pa je treba dokazati, da so dobave in storitve opravili prav izdajatelji računov. Ni vseeno kdo dejansko tožniku opravi določeno storitev. Tožnikov dejanski dobavitelj oz. subjekt, ki je opravil storitev, bi bila lahko npr. tudi oseba, ki ni davčni zavezanec. Zato sodišče zavrača tožnikovo sklicevanje na račune, ki naj bi jih nato tožnik izdal svojim naročnikom, saj le-ti ne izkazujejo, da so bile storitve in dobave, zaračunane s spornimi računi, res opravljene s strani izdajateljev računov. Prav tako sodišče zavrača tožnikovo sklicevanje na kazensko odgovornost, ki je v sodni pristojnosti. V predmetni zadevi ne gre za ugotavljanje kazenske odgovornosti, pač pa za presojanje, ali so v zadevi izpolnjeni pogoji, da se tožniku prizna pravica do odbitka vstopnega DDV po spornih računih. Ob pomanjkanju verodostojnih listin tožniku, kot že pojasnjeno, navedena pravica ne gre.

15. Ob okoliščinah, ki so pojasnjene in izhajajo iz postopka DIN, pri omenjenih družbah, ki so izdale sporne račune, ni bilo nobenih realnih pogojev, da storitve opravijo, zato gre tudi po mnenju sodišča za navidezne in fiktivne račune, iz katerih tožnik pravice do vstopnega DDV ne more uveljavljati. Okoliščine so v obravnavani zadevi v zadostni meri razjasnjene. Tožnik v tožbi ni navedel ničesar, kar bi lahko vplivalo na drugačno odločitev glede na ugotovljeno dejansko stanje. Enako tudi praksa VS RS (X Ips 31/2011 z dne 5. 4. 2012).

16. Po presoji sodišča je davčni organ v obravnavanem primeru odločil pravilno, ko tožniku ni priznal pravice do odbitka vstopnega DDV od računov, ki so jih izdale družbe A. d.o.o., B. d.o.o., C. d.o.o., D. d.o.o. in E. d.o.o. Glede na navedeno je sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1. Sodišče je odločalo na nejavni seji na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1, saj v zadevi niso sporna dejstva in okoliščine, ki jih je davčni organ ugotovil v postopku, ampak se tožnik ne strinja s sklepanjem davčnega organa o pomenu teh dejstev in okoliščin.

17. Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. členu ZUS-1, po katerem trpi vsaka stranka svoje stroške postopka, če sodišče tožbo zavrne.


Zveza:

ZDDV-1 člen 62, 63, 67.
Datum zadnje spremembe:
16.10.2012

Opombe:

P2RvYy0yMDEyMDMyMTEzMDQ3NTM5