<< Nazaj na seznam zadetkov
AAAArial|Times New Roman

Vrhovno sodišče
Upravni oddelek

Sodba X Ips 808/2003
ECLI:SI:VSRS:2007:X.IPS.808.2003

Evidenčna številka:VS18574
Datum odločbe:11.04.2007
Opravilna številka II.stopnje:Sodba UPRS U 1146/99
Področje:DAVKI
Institut:davki in prispevki - zavezanec za plačilo plač - računovodski standardi - zamudne obresti - učinek odločbe ustavnega sodišča na revizijski postopek

Jedro

Delodajalec je v skladu s predpisi o delovnih razmerjih in Splošno kolektivno pogodbo za gospodarstvo dolžan izplačati plače zaposlenim delavcem. Ker so bile v kritičnem obdobju delavcem, zaposlenim pri tožniku, izplačane plače, bi moral tožnik plačati tudi ustrezne prispevke in davke. Zamudne obresti od naknadno obračunanih davkov in prispevkov začnejo teči z dnem izvršljivosti odmerne odločbe.

Izrek

1. Reviziji se delno ugodi, izpodbijana sodba se spremeni tako, da se tožbi delno ugodi in se odločba Glavnega urada Davčne uprave Republike Slovenije, št. 416/4298/98 z dne 7.6.1999, odpravi v delu, ki se nanaša na zamudne obresti in obračun preostalega davčnega dolga z zamudnimi obrestmi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Kranj, št. 373-64/98 z dne 12.8.1998, se v delu, ki se nanaša na obračun preostalega davčnega dolga in zamudnih obresti v točkah 3.1. in 3.2. izreka te odločbe, odpravi in se v tem delu zadeva vrne upravnemu organu prve stopnje v nov postopek, v delu, ki se nanaša na obračun zamudnih obresti v točkah 1.1., 1.2., 1.3. izreka te odločbe pa se odpravi in se odloči tako, da zamudne obresti tečejo od dneva izvršljivosti te odločbe dalje do plačila. V preostalem delu se tožba zavrne.

2. V preostalem delu se revizija zavrne.

Obrazložitev

Z izpodbijano sodbo je prvostopno sodišče na podlagi 1. odstavka 59. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS, št. 50/97 in 70/00) zavrnilo tožbo tožnikov zoper odločbo tožene stranke z dne 7.6.1999, s katero je ta zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčnega urada Kranj z dne 12.8.1998. S prvostopno odločbo je bilo tožeči stranki naloženo, da zaradi odprave nezakonitosti in nepravilnosti v poslovanju plača davek od osebnih prejemkov za zaposlene za leto 1996 in za leto 1997 s pripadajočimi zamudnimi obrestmi (točka 1.1.) in prispevke iz neto plače za zaposlene za leto 1996 in 1997 s pripadajočimi zamudnimi obrestmi (točki 1.2. in 1.3.), ugotovljeno je bilo, da je tožeča stranka dne 13.5.1998 plačala na račun prispevkov iz neto plače ter davka od osebnih prejemkov za zaposlene delavcev za leto 1996 in 1997 del dolgovanega zneska (točka 2) ter odločeno, da je, ker se po določbi 102. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP) najprej poravnajo obresti, obračunane od davčnega dolga, ter šele potem davki in prispevki, tožnica dolžna plačati še razliko dolgovanih davkov in prispevkov, vse s pripadajočimi zamudnimi obrestmi (točki 3.1. in 3.2.)

Sodišče prve stopnje je v izpodbijani sodbi pritrdilo odločitvi in razlogom tožene stranke, navedenimi v njeni izpodbijani odločbi. Izhajalo je iz dejanskega stanja, ugotovljenega v davčnem postopku, namreč, da je družba v letu 1996 in 1997 svojim delavcem izplačevala neto plače. Glede na tedaj veljavne predpise, ki so med drugim določali, da (le) delodajalec zagotavlja plače, in ugotovljeno dejansko stanje, da so bile delavcem izplačane plače, bi morala družba to ustrezno obračunati skupaj s pripadajočimi dajatvami in knjižiti v poslovnih knjigah v skladu s Slovenskimi računovodskimi standardi iz leta 1993, v tem primeru SRS 21.1., po katerem se mora knjigovodska listina sestaviti za vsak poslovni dogodek, ki se v zvezi s poslovanjem podjetja pokaže v nastanku prihodkov ali odhodkov, in SRS 21.3., po katerem se knjigovodska listina, ki izpričuje poslovni dogodek, sestavi praviloma na kraju in ob času njegovega nastanka. S tem, ko tožeča stranka dogodkov (izplačila plač) ni knjižila, pa se ni mogla izogniti plačilu predpisanih dajatev na plače. Za izplačilo plač s strani družbenika, kot zatrjuje tožeča stranka, pa ni bilo ne pravne in ne dejanske podlage. Delavci so bili namreč zaposleni pri družbi, ne pa pri njenem lastniku, in samo ta družba jim je bila dolžna plačati plače. Obveznost plačila obveznih dajatev je torej nastala ob izplačilu plač, ne pa šele v času, ko je tožeča stranka formalno za nazaj izdelala obračune plač in dajatev in jih knjižila v poslovnih knjigah. Pri tem je tudi morala upoštevati stopnjo, ki je veljala ob dejanskem izplačilu plač. Pravilno sta ravnala upravna organa, ki sta se glede tega oprla tudi na dopis tožeče stranke z dne 21.4.1998. Zavrnilo je tudi tožbeni ugovor, da bi moralo tožečo stranko obravnavati enako kot podjetja, ki plač dejansko niso izplačevala.

Zoper prvostopno sodbo je pritožbo, zdaj revizijo, vložila tožeča stranka iz razloga bistvenih kršitev pravil postopka v upravnem sporu, zmotne uporabe materialnega prava ter zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja. Predlaga, da vrhovno sodišče pritožbi/reviziji ugodi, izpodbijano sodbo razveljavi in zadevo vrne prvostopnemu sodišču v novo sojenje. Vztraja pri tem, da družba v letu 1996 in 1997 svojim delavcem ni izplačevala plač, temveč jim jih je plačal lastnik družbe. O drugačnem plačilu ni nobenega dokaza. Tožena stranka se je napačno oprla na dopis z dne 21.4.1998. Ta dopis je podpisala odgovorna oseba družbe, kar je storila na prigovarjanje tožene stranke, in tedaj ni vedela, čemu bo služil. Vendar pa ta dopis ne potrjuje nič drugega kot plače, ki bi morale biti delavcem izplačane v letih 1996 in 1997. To je bil tudi namen odgovorne osebe. Tožena stranka pa ga je sodišču prikazala kot seznam izplačil osebnih dohodkov delavcem tožene stranke v letih 1996 in 1997. Zaključki iz tega dopisa so napačni, nedopustno pa je, da je ta dopis edini argument, na podlagi katerega je tožena stranka utemeljila svojo dokončno odločbo, sodišče prve stopnje pa ga je prevzelo. Obrazložitev prvostopne sodbe ni logična. Tožeča stranka plač ni knjižila, ker jih ni izplačala. Za izplačilo plač s strani lastnika družbe morda res ni bilo pravne podlage, bila pa je dejanska, saj je bi lastnik zainteresiran za nadaljnje delovanje svojega podjetja in rešitev svojega kapitala.

Tožena stranka na revizijo ni odgovorila.

Revizija je delno utemeljena.

Dne 1.1.2007 je začel veljati ZUS-1. V 1. odstavku 107. člena ZUS-1 določa, da se glede pravnih sredstev zoper izdane odločbe sodišča uporabljajo določbe ZUS-1, če ni s posebnim zakonom drugače določeno. V 2. odstavku 107. člen ZUS-1 pa je določeno, da vrhovno sodišče obravnava zadeve, v katerih je bila pritožba vložena pred uveljavitvijo ZUS-1, kot pritožbe po ZUS-1, če izpolnjujejo pogoje za pritožbo po ZUS-1, v primerih, ko je pravnomočnost sodbe po zakonu pogoj za izvršitev upravnega akta, ter v primerih, ko je pritožba izrecno dovoljena na podlagi posebnega zakona. Te zadeve označi vrhovno sodišče kot pritožbe po 107. členu ZUS-1 in jih rešuje pred vsemi drugimi zadevami. V drugih primerih se vložene pritožbe, ki jih je vložila upravičena oseba ter so pravočasne in dovoljene po določbah ZUS, obravnavajo kot pravočasne in dovoljene revizije, prvostopenjske sodbe pa postanejo pravnomočne.

Glede na navedene določbe ZUS-1 je postala v obravnavanem primeru prvostopna sodba pravnomočna 1.1.2007, vložena pritožba pa se obravnava kot pravočasna in dovoljena revizija po ZUS-1.

Po 85. členu ZUS-1 pa je revizijo dopustno vložiti zaradi bistvene kršitve pravil postopka v upravnem sporu iz 2. in 3. odstavka 75. člen ZUS-1 oziroma zaradi zmotne uporabe materialnega prava (1. odstavek); revizije pa ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (2. odstavek). Po 86. členu ZUS-1 vrhovno sodišče preizkusi izpodbijano sodbo samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava. V 91. členu ZUS-1 je določeno, da o reviziji odloča vrhovno sodišče brez obravnave.

Ne glede na to, da je s 1.1.2007 postala izpodbijana prvostopna sodba pravnomočna, je vrhovno sodišče odločitev o reviziji oprlo tudi na odločbo Ustavnega sodišča Republike Slovenije, št. U-I-356/02-14 z dne 23.9.2004. Določbo 44. člena Zakona o ustavnem sodišču (ZUstS), ki določa, da se zakon ali del zakona, ki ga je ustavno sodišče razveljavilo, ne uporablja za razmerja, nastala pred dnem, ko je razveljavitev začela učinkovati, če do tega dne o njih ni bilo pravnomočno odločeno, je namreč po presoji vrhovnega sodišča treba razlagati ustavno skladno tudi za primere odločanja o izrednih pravnih sredstvih. To pomeni, da praviloma, če ni z zakonom določeno drugače, razveljavitev zakona oziroma njegovega dela ne predstavlja samostojne podlage za vložitev pravnega sredstva, s katerim bi bilo mogoče poseči v razmerja, o katerih je bilo (na podlagi takega zakona) že pravnomočno odločeno. V zvezi z vloženo revizijo pa takšna odločba ustavnega sodišča predstavlja pravno podlago za poseg v pravnomočno odločitev prvostopnega sodišča, kadar do izdaje odločbe upravnega sodišča o reviziji, ki je sicer glede na določbe ZUS-1 dopustna in dovoljena, še ni bilo odločeno.

S prej navedeno odločbo je ustavno sodišče odločilo, da v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP-1), kar je tudi ta zadeva, začnejo zamudne obresti teči z dnem izvršljivosti davčne odmerne odločbe. Ker so bile v tem primeru zamudne obresti obračunane drugače, je vrhovno sodišče, glede na prej pojasnjeno razlago določbe 44. člena ZUstS, pri svojem odločanju o reviziji uporabilo navedeno odločbo ustavnega sodišča.

V obravnavanem primeru so bile dolgovane glavnice davčnih obveznosti skupaj z zamudnimi obrestmi določene v točkah 1.1, 1.2 in 1.3 prvostopne upravne odločbe. Ker je bil začetek teka teh obresti določen v nasprotju s prej navedeno odločbo ustavnega sodišča, je revizijsko sodišče na podlagi 1. odstavka 94. člena ZUS-1 v tem delu ugodilo reviziji in spremenilo izpodbijano sodbo prvostopnega sodišča tako, da je na podlagi 65. člena ZUS-1 delno ugodilo tožbi in odpravilo odločbo tožene stranke v delu, ki se nanaša na zamudne obresti in obračun preostalega davčnega dolga z zamudnimi obrestmi ter odpravilo odločbo prvostopnega davčnega organa, in sicer točke 1.1., 1.2, 1.3 izreka prvostopne odločbe v delu, ki se nanaša na obračun zamudnih obresti, in v tem delu odločilo, da zamudne obresti začnejo teči od dneva izvršljivosti prvostopne odločbe; v točkah 3.1. in 3.2. izreka prvostopne odločbe (kjer je opravljen poračun med že plačanimi dajatvami in še dolgovanim zneskom teh dajatev, pri čemer so se v skladu s 102. členom ZDavP najprej poračunale zapadle zamudne obresti, ki pa so bile obračunane v točkah 1.1, 1.2. in 1.3. izreka prvostopne odločbe, v nasprotju z navedeno odločbo ustavnega sodišča, in šele nato glavnica, ter je bilo določeno, kolikšen del glavnice skupaj z zamudnimi obrestmi tožeča stranka še dolguje) pa je bilo treba odločbo prvostopnega davčnega organa odpraviti in mu v tem delu zadevo vrniti v ponoven postopek. V ponovljenem postopku pa mora prvostopni organ upoštevati s prej navedeno ustavno določbo skladen nov obračun zamudnih obresti za davčni dolg, že plačan dolg in morebiten preostanek dolga, ki pa ga lahko naloži v plačilo tožniku skupaj z zamudnimi obrestmi, ki začnejo teči šele od izvršljivosti nove odločbe. V ostalem delu pa je vrhovno sodišče tožbo zavrnilo in pustilo izpodbijani upravni odločbi (prvo in drugostopenjskega upravnega organa) v veljavi.

V preostalem delu je revizijsko sodišče revizijo zavrnilo .

Glede na določbe 2. odstavka 85. člena ZUS-1 v reviziji ni mogoče uveljavljati razloga zmotne oziroma nepopolne ugotovitve dejanskega stanja, zato je vrhovno sodišče v tem delu revizijo zavrnilo kot nedopustno.

Revident je navedel, da je kršitev pravil postopka v upravnem sporu podana s tem, ker je obrazložitev izpodbijane sodbe nelogična. S to njegovo oceno se revizijsko sodišče ne strinja. Obrazložitev prvostopne sodbe je namreč jasna in nedvouma in odgovarja na tožbene ugovore. Revident pa v reviziji prikazuje obrazložitev izpodbijane sodbe v posameznih delih, iztrganih iz koncepta, in s tem poskuša dokazovati nelogičnosti. Zato vrhovno sodišče zavrača te revizijske ugovore kot neutemeljene.

Po presoji vrhovnega sodišča v tem primeru ni zmotno uporabljeno materialno pravo v delu, ki ga zatrjuje revident.

Tudi po presoji vrhovnega sodišča je v skladu z Zakonom o delovnih razmerjih in Splošno kolektivno pogodbo za gospodarstvo delavcem za opravljeno delo dolžan plačati plačo njegov delodajalec. To je bila v tem primeru družba H. d.o.o., ki je v letih 1996 in 1997 še obstojala. V skladu S Slovenskimi računovodskimi standardi iz leta 1993 (SRS/93, Sklep o uveljavitvi SRS, Uradni list RS, št. 4/94), SRS 15.3. podjetje stroške dela obračunava najmanj enkrat mesečno. Pri tem ni sporno, da so delavci tožeče stranke v letu 1996 in 1997 prejemali plače. Ker tudi po presoji vrhovnega sodišča ni bilo pravne podlage, da bi jim plače izplačal lastnik družbe (delodajalca), je treba šteti, da jih je plačal delodajalec, torej družba. Ta pa bi morala v skladu z Zakonom o prispevkih za socialno varnost (ZPSV; Uradni list RS, št. 5/96 do 3/98) in Zakonom o davčnem postopku (ZDavP, Uradni list RS, št. 18/96) ob plači obračunati in plačati tudi prispevke in davke. Tega pa ni storila. Glede na navedene zakonske določbe torej ni utemeljen revizijski ugovor, da je v kritičnem obdobju plače zaposlenim plačal lastnik družbe in da zato ni nastala obveznost plačila davkov in prispevkov, ki jih plačuje delodajalec.

Glede na navedeno je revizijsko sodišče v tem delu revizijo zavrnilo kot neutemeljeno na podlagi 92. člena ZUS-1.


Zveza:

ZDavP člen 102. ZDavP-1 člen 406.ZUstS člen 44.ZUS-1 člen 65, 85, 85/2, 86, 92, 94, 94/1, 107, 107/1, 107/2. Slovenski računovodski standardi standard 15.3.
Datum zadnje spremembe:
22.08.2009

Opombe:

P2RvYy0yMTIwMA==