<< Nazaj na seznam zadetkov
AAAArial|Times New Roman

Vrhovno sodišče
Upravni oddelek

Sodba I Up 667/2000
ECLI:SI:VSRS:2004:I.UP.667.2000

Evidenčna številka:VS16006
Datum odločbe:24.09.2004
Področje:DAVKI
Institut:prometni davek - kurilno olje oz. plinsko olje D2 - obarvanje - pogojna davčna oprostitev - ugotavljanje davčne osnove z ocenitvijo

Jedro

Če želi oseba uveljaviti pogojno davčno oprostitev, ker da ne gre za promet blaga končnemu potrošniku, mora izkazati, da so za promet brez plačila prometnega davka izpolnjeni pogoji iz 6. in 7. člena ZPD.

Če naftni derivat ni obarvan na predpisan način, pa se ga kljub temu prodaja kot kurilno olje, je dolžan zavezanec plačati razliko prometnega davka, pri čemer se osnova ugotavlja na podlagi ocene. V tem primeru mora davčni organ davčnega zavezanca seznaniti ne le z rezultatom cenitve, temveč tudi z izhodišči, presojami, zaključki in uporabljeno metodo cenitve.

Izrek

Pritožbi se zavrneta in se potrdi sodba Upravnega sodišča Republike Slovenije v Ljubljani, št. II U 52/97-11 z dne 6.4.2000.

Obrazložitev

Z izpodbijano sodbo je prvostopno sodišče na podlagi 2. in 4. točke 1. odstavka 60. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS, Uradni list RS, št. 50/97) delno ugodilo tožbi in odločbo Glavnega urada Davčne uprave Republike Slovenije z dne 27.10.1997, v delu, v katerem je tožena stranka zavrnila pritožbo zoper točko I/1 izreka prvostopne odločbe, odpravilo in v tem obsegu vrnilo zadevo toženi stranki v ponoven postopek in odločanje, v ostalem delu pa je tožbo zavrnilo na podlagi 1. odstavka 59. člena ZUS. Tožena stranka je s svojo odločbo kot neutemeljeno zavrnila pritožbo tožeče stranke zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada L. z dne 29.5.1997. S to odločbo je bilo tožeči stranki naloženo plačilo davka od prometa proizvodov po tarifni št. 5 Tarife davka od prometa proizvodov v znesku 315.603.031,87 tolarjev s pripadajočimi zamudnimi obrestmi na podlagi ocenjene vrednosti blaga, prodanega z obračunom prometnega davka po nižji stopnji, kot da gre za prodajo kurilnega olja (točka I/1 izreka); in plačilo davkov od prometa proizvodov po tarifni številki 5 Tarife davka od prometa proizvodov v skupnem znesku 16.327.951,38 tolarjev s pripadajočimi zamudnimi obrestmi, ker za prodajo brez plačila prometnega davka niso bili izpolnjeni predpisani pogoji (točka II/2 izreka); določen je bil rok za plačilo obveznosti v 30 dneh po prejemu odločbe (II. točka izreka).

Sodišče prve stopnje je tožbi delno ugodilo, in sicer v obsegu, ki se nanaša na točko I/1 izreka prvostopne odločbe, v drugem delu torej v delu, ki se nanaša na točko I/2 izreka prvostopne odločbe, pa je tožbo zavrnilo. Tožeča stranka sicer ni navedla tožbenih razlogov v zvezi s to točko, zato je to odločitev prvostopno sodišče preizkusilo le po uradni dolžnosti. V tem obsegu pa ni našlo kršitev, zaradi katerih bi bilo treba izpodbijano odločbo tožene stranke odpraviti. V obravnavanem primeru je namreč že prvostopni upravni organ ugotovil, da niso bili izpolnjeni pogoji za pogojno davčno oprostitev, določeni s 6. in 7. členom Zakona o prometnem davku (ZPD, Uradni list RS, št. 14/92 - 16/96) in 16. členu Pravilnika o izvajanju ZPD (Uradni RS, št. 6/92 - 5/97, v nadaljevanju Pravilnik), česar tožeča stranka v upravnem postopku niti ni zanikala. Tega ni storila niti v tožbi. Glede na to je prvostopno sodišče štelo, da je bilo dejansko stanje nesporno ugotovljeno, ter odločilo, da je na takšno dejansko stanje tožena stranka pravilno uporabila materialno pravo. Ker ZPD določa, kateri je promet, ki ni namenjen končni potrošnji (4. člen, 1. odstavek 5. člena, 1. odstavek 6. člena in 7. člen ZPD), ni pravilno stališče tožeče stranke, da so manjša odstopanja od v teh določbah navedenih pogojev za odločitev nerelevantna. Sodišče prve stopnje pa je tožbi delno ugodilo. Imelo je pomisleke do uporabe 39. člena Zakona o davčnem postopku (ZDavP, Uradni list RS, št. 18/96 in 87/97) v obravnavanem primeru. Davčni organ namreč ni dokazal niti dokazoval neverodostojnosti na računih navedenih prodajnih cen. Res je, da naj bi dovoljene cene naftnih derivatov določala Vlada Republike Slovenije s svojim predpisom. To pa še ne pomeni, da prodajanje blaga po nižjih cenah od predpisanih, ni dovoljeno. Določanje davčne osnove na podlagi 39. člena ZDavP bi bilo utemeljeno le, če bi predpisi o cenah stranke zavezovali tudi v absolutnem smislu.

Tožeča stranka se pritožuje zaradi napačne uporabe materialnega prava in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja ter predlaga, da se pritožbi ugodi in se napadena odločba odpravi. Pritožbo vlaga le zoper tisti del sodbe prvostopnega sodišča, s katero je to pritrdilo odločbi tožene stranke, to je v delu, ki se nanaša na točko I/2 izreka prvostopne upravne odločbe. Meni, da celotna izpodbijana odločba temelji na napačni pravni predpostavki, to je, da je treba prometni davek plačati, če ni izpolnjen kateri od pogojev iz 4., 5., 6. oziroma 7. člena ZPD, ne glede na to, če je naslednji kupec ta davek plačal. Iz določbe 4. odstavka 51. člena ZPD je razvidno, da se sporna razlika izterja od uvoznika oziroma prodajalca le v primeru, če se vplača manj davka od prometa proizvodov, kot bi bilo treba. Če pritožbeno sodišče ne bo sledilo njenim razlogom, je treba upoštevati, da je v takem primeru naknaden obračun davčne obveznosti kazen, zato je treba analogno uporabiti kaznovalna pravna pravila in ugotavljati naklep in posledice ter se opredeliti glede odmere kazni. Zato bi bilo treba po mnenju tožeče stranke ponoviti dokazni postopek, ker davčni organ sploh ni ugotavljal, če je prišlo do končne prodaje brez plačanega prometnega davka, kajti le v tem primeru bi ravnanje davčnega zavezanca imelo škodljive posledice in bi bilo vplačanega manj prometnega davka, kot bi bilo treba.

Tožena stranka na pritožbo tožeče stranke ni odgovorila.

Tožena stranka vlaga pritožbo zoper prvostopno sodbo v delu, s katerim je bilo ugodeno tožbi tožeče stranke, torej v delu, ko se je davnčna osnova za prometni davek ugotavljala na podlagi ocene (točka I/1 izreka prvostopne upravne odločbe). Meni, da je prvostopno sodišče v tem delu nepopolno ugotovilo dejansko stanje in napačno uporabilo materialno pravo. Res je, da je v 15. členu ZPD določeno, da je osnova za obdavčitev prodajna cena proizvoda, ki je navedena v računu. V obravnavanem primeru pa računi niso verodostojne listine v smislu Slovenskih računovodskih standardov (SRS), saj ne izkazujejo dejanskega stanja. Dejansko je bilo kot kurilno olje prodano dizelsko gorivo, katerega cena pa je bistveno višja. Za siceršnjo prodajo dizelskega goriva pa je tožeča stranka uporabljala najvišje cene, ki jih je določila Vlada RS z uredbo. Zato je v tem primeru bil naknadni obračun prometnega davka pravilno oprt na 39. člen ZDavP. Zato tožena stranka predlaga, da vrhovno sodišče prvostopno sodbo spremeni tako, da kot pravilno potrdi odločbo tožene stranke.

Tožeča stranka v odgovoru na pritožbo tožene stranke ponavlja svoje navedbe iz svojih vlog v upravnem postopku in v upravnem sporu. V pritožbi ni navajala svojih razlogov za odločitev, ki je bil njej v prid, temveč je prvostopenjskemu davčnemu organu v zvezi s tem že poslala pripravljalni spis. Ker pa je tožena stranka vložila pritožbo zoper prvostopno sodbo v delu, ki se nanaša na točko I/1 prvostopnega upravnega organa, ugovarja razlagi 15. člena ZPD. Če se tožena stranka ni strinjala s prodajno ceno, navedeno na računih, bi morala izvesti postopek ugotavljanja dejanske prodajne cene, česar pa ni storila. Davčne osnove namreč ni mogoče določiti na podlagi maloprodajnih cen dizelskega goriva v pavšalni višini, kot so navedene v uredbi vlade, in brez vsakega dokaza domnevati, da je to pogodbeno dogovorjena cena in plačana cena med tožečo stranko in njenim kupcem. Treba je upoštevati cene nafte na svetovnem trgu, povečane za stroške prevoza, in ostale stroške, ki so nujni, da nafta pride do strank, ki so jo kupovale od tožeče stranke. Davčno osnovo bo zato treba ugotavljati ob upoštevanju konkretnih okoliščin v tistem času, ne pa s pomočjo pavšalnih ocen. Pri tem ni pomembno, ali so računi v smislu računovodskih standardov verodostojne listine. Pomembno je, da je treba davčno osnovo ugotavljati in jo na koncu ugotoviti ter v obrazložitvi zapisati, kako je bila ugotovljena in kaj pri ugotavljanju ni bilo upoštevano in zakaj ne, saj v nasprotnem primeru nasprotna stranka ne more utemeljevati svoje pritožbe. Že s tem pa je zagrešena bistvena kršitev določb postopka. Strinja se z razlogi, ki jih je v zvezi z ugoditvijo tožbi napisalo prvostopno sodišče. Tožena stranka niti ni poskušala ugotoviti, kdo so bili končni kupci kurilnega olja in za kakšne namene so ga uporabljali. Ponovno se sklicuje na 4. odstavek 51. člena ZPD, in meni, da za obračun davka po tej določbi v obravnavanem primeru niso bili izpolnjeni pogoji.

Pritožbi nista utemeljeni.

V obravnavanem primeru je treba v zvezi s pritožbo tožeče stranke presoditi, ali so bili izpolnjeni pogoji za oprostitev plačila prometnega davka, določeni s 4. do 7. členom ZPD.

Po presoji pritožbenega sodišča je pravilno stališče prvostopnega sodišča, tožene stranke in prvostopnega upravnega organa, da se blago lahko daje v promet brez plačila prometnega davka na podlagi pogojne davčne oprostitve le, če so za to izpolnjeni pogoji, določeni v 4., 5., 6. in 7. členu ZPD. Ti pogoji pa morajo biti izpolnjeni ob vsakem prometu blaga, to je ob nastanku vsake posamične davčne obveznosti. Ker je bilo v obravnavanem primeru ugotovljeno, da ti pogoji v nekaterih primerih niso bili izpolnjeni (na nekaterih računih so manjkale številka in datum izjave kupca, manjkale so pisne naročilnice o vrsti in količini proizvodov), čemur ne ugovarja niti tožeča stranka, so bile s tem kršene določbe 4. točke 1. odstavka 7. člena ZPD v povezavi s 6. odstavkom 16. člena Pravilnika o uporabi ZPD in določbe 1. in 2. točke 6. člena v povezavi s 7. členom ZPD. Ker tako niso bili izpolnjeni z ZPD predpisani pogoji, ki morajo biti za pogojno davčno oprostitev izpolnjeni kumulativno, je tudi po presoji pritožbenega sodišča v obravnavanem primeru tožeča stranka dolžna plačati naknadno obračunani prometni davek z zamudnimi obrestmi.

Za take primere namreč ne pride v poštev določba 4. odstavka 51.

člena ZPD. Ta ureja le situacije, če ne pride do plačila prometnega davka oziroma do pravilnega plačila prometnega davka zato, ker za proizvode, za katere so v tarifi davka od prometa proizvodov določene različne davčne stopnje odvisno od vrste, kakovosti, surovinske sestave, cene ali drugih lastnosti blaga, prodajalec, v nasprotju z določbo 1. odstavka 51. člena ZPD v računih o prodaji oziroma v drugih listinah, ki spremljajo proizvod, ali na etiketi, ni označil namena, vrste, kakovosti, cene ali druge lastnosti proizvoda, oziroma v računih davčne osnove tarifne številke in stopnje, po kateri se obračunava in plačuje davek od prometa teh proizvodov pri prodaji končnim potrošnikom. V teh primerih pa do neplačila prometnega davka ni prišlo zaradi napačne oziroma sploh ne vpisane vrste, kakovosti, surovinske sestave, cene ali drugih lastnosti, ki vplivajo na višino prometnega davka. V tem primeru je obveznost plačila davka nastopila zato, ker niso bili izpolnjeni predpisani pogoji za oprostitev plačila tega prometnega davka.

V zvezi s pritožbo tožene stranke pritožbeno sodišče meni, da je odločitev prvostopnega sodišča pravilna in zakonita. Poglavitni namen cenitvenega postopka davčne osnove je ugotovitev resničnega dejanskega stanja ter ugotovitev vseh dejstev in okoliščin, ki so pomembna za pravilno in zakonito odločitev. Zato mora davčni organ davčnega zavezanca seznaniti ne le z rezultatom cenitev, temveč tudi z izhodišči, presojami, zaključki in uporabljeno metodo cenitve. Iz upravnih spisov v obravnavni zadevi pa izhaja, da je davčni organ zgolj z uporabo matematične metode izračunal razliko med davkom od prometa proizvodov za plinsko olje D2 in kurilnim oljem. Iz navedenega sledi, da davčna osnova za obračun prometnega davka od prometa naftnega derivata, ki ga je tožeča stranka opredelila kot "kurilno olje", s cenitveno metodo v inšpiciranem obdobju sploh ni bila ugotavljana. Zato je pravilna ugotovitev sodišča prve stopnje, da je tožena stranka napačno uporabila določbi 15. in 39. člena ZDavP, v posledici česar je ostalo dejansko stanje v obravnavani zadevi nepopolno ugotovljeno. Od pravilno in popolno ugotovljenega dejanskega stanja pa je odvisna uporaba materialnega prava. Enako je vrhovno sodišče odločilo tudi v zadevi I Up 468/99.

Glede na navedeno je pritožbeno sodišče na podlagi 73. člena ZUS pritožbi tožeče in tožene stranke zavrnilo kot neutemeljeni in potrdilo sodbo sodišča prve stopnje.


Zveza:

Zakon o prometnem davku člen 4, 5, 6, 7, 51, 51/1, 51/4. Pravilnik o uporabi Zakona o prometnem davku člen 16. ZUS člen 73. ZDavP člen 39.
Datum zadnje spremembe:
01.07.2016

Opombe:

P2RvYy0xODYzMw==